• Главная
•  > 
• Публикации
•  > 
• Как зачесть иностранный налог после приостановления СИДН

Как зачесть иностранный налог после приостановления СИДН

Зачесть налог, удержанный за рубежом, резидент РФ может и после приостановления соглашения — но только если в его конкретном договоре сохранила действие статья об устранении двойного налогообложения. Указ Президента РФ от 08.08.2023 № 585 приостановил в 38 договорах преимущественно распределительные статьи (обычно 5–22) и статью о недискриминации, а статью о методе зачёта в перечень не включил. Именно она даёт право на зачёт по п. 1 ст. 232 НК РФ, где действует обратная презумпция: иностранный налог не засчитывается, если иное не предусмотрено международным договором. Проверять нужно не «страну вообще», а номер конкретной статьи в конкретном соглашении.

Когда зачёт предусмотрен соглашением, а когда его нет

Российское налоговое право не знает автоматического зачёта зарубежного налога для физических лиц. Норма п. 1 ст. 232 НК РФ сформулирована через запрет: фактически уплаченные резидентом РФ за пределами России суммы налога с доходов, полученных в иностранном государстве, не засчитываются при уплате налога в РФ, «если иное не предусмотрено соответствующим международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения». Отсюда два следствия.

Первое: договор — не формальность, а единственное основание зачёта. Если с государством нет соглашения (например, доход получен из юрисдикции, с которой договор не заключён), налог, удержанный там, в России не уменьшит НДФЛ ни на рубль, каким бы обоснованным ни было удержание по местному праву.

Второе: приоритет договора над внутренней нормой закреплён ст. 7 НК РФ, но приоритет работает только в той части, в которой договор применяется. Приостановленная статья в период приостановления не применяется, и ссылаться на неё нельзя.

Важно отделять зачёт от смежных механизмов. Зачёт уменьшает сумму исчисленного НДФЛ, а не налоговую базу: иностранный налог нельзя учесть как расход или вычет и уменьшить на него доход. Зачёт не превращается в возврат: если зарубежный налог больше российского с того же дохода, разница не возвращается из бюджета РФ и не переносится на будущие периоды. Наконец, право на зачёт есть только у налогового резидента РФ — нерезидент вообще не платит в России НДФЛ с зарубежных доходов, поэтому и зачитывать ему нечего (подробнее о критериях — в материале как правильно определить налоговое резидентство и в справочнике по НДФЛ у нерезидентов).

Что изменило приостановление СИДН с 8 августа 2023 года

Указ № 585 приостановил действие отдельных положений 38 международных договоров по вопросам налогообложения. Приостановление действует со дня официального опубликования — с 08.08.2023 — и продлится до устранения иностранными государствами допущенных ими нарушений. Позднее приостановление было оформлено федеральным законом: Федеральный закон от 19.12.2023 № 598-ФЗ вступил в силу 30.12.2023.

Ключевой момент, который чаще всего понимают неверно: соглашения не прекращены. Приостановлены отдельные статьи, а сами договоры сохраняют силу, и часть их положений продолжает применяться. ФНС в сообщении о приостановлении прямо говорит о приостановлении «отдельных положений» 38 договоров, а в письме от 29.11.2023 № ШЮ-4-13/14936@ разъясняет, что приостановление применяется к выплатам, произведённым начиная с 08.08.2023, и не затрагивает более ранние выплаты (это разъяснение ведомства, а не норма закона).

Отдельно от приостановления существует прекращение договоров — это принципиально иной случай. Соглашения с Нидерландами (с 01.01.2022), Латвией и Данией (с 01.01.2024) именно прекратили действие; по доходам соответствующих периодов зачёта нет вовсе, поскольку нет действующего договора. Смешивать денонсацию с приостановлением нельзя: во втором случае «остаточная» часть договора продолжает работать.

Временная линия, которую нужно держать в голове

Какие статьи конкретного СИДН сохранились

Указ № 585 не приостанавливает договоры «целиком»: по каждому государству в нём перечислены номера статей. Сопоставление этих перечней с текстами договоров даёт устойчивую картину — приостановлены распределительные статьи (доходы от недвижимости, предпринимательская прибыль, дивиденды, проценты, роялти, прирост стоимости имущества, доходы от работы по найму и прочие доходы) и статья о недискриминации, а статья об устранении двойного налогообложения оставлена в силе.

Перечни приведены по тексту Указа № 585. Нумерация в разных договорах различается: в договоре с США статья 22 называется «Устранение двойного налогообложения», а статья 23 — «Недискриминация», поэтому приостановление «статей 5–21 и 23» оставляет механизм зачёта нетронутым. В большинстве европейских соглашений порядок обратный: устранение двойного налогообложения — статья 23, недискриминация — статья 24, и приостанавливается именно 24-я. Вывод, который нельзя обойти: сначала откройте текст своего договора и найдите номер статьи «Устранение двойного налогообложения», а затем сверьте его с перечнем из Указа. Универсального ответа «зачёт есть» или «зачёта нет» не существует.

Почему приостановление распределительных статей не убивает зачёт

Юридическая тонкость здесь реальна, и её стоит понимать. Статья об устранении двойного налогообложения обычно сформулирована так: если резидент России получает доход, который «в соответствии с положениями настоящего Соглашения» может облагаться налогом в другом государстве, сумма уплаченного там налога вычитается из российского налога. Приостановление статей 6–21 формально лишает эту отсылку прежнего наполнения — распределительных правил больше нет.

Практическая позиция ведомств состоит в том, что механизм зачёта продолжает работать. Минфин России в письме от 03.10.2025 № 03-04-07/96092 указал, что вопрос зачёта решается с учётом перечня сохраняющих действие положений конкретного договора и официальных уведомлений соответствующего иностранного государства о приостановлении, а ФНС довела эту позицию до инспекций письмом от 15.04.2026 № ШЮ-36-13/2999@ о камеральных проверках деклараций 3-НДФЛ с заявленным зачётом. Это разъяснения, а не норма закона: они не создают права на зачёт там, где статья договора приостановлена, но снимают вопрос о применимости сохранившейся статьи к доходам, полученным после 08.08.2023.

Взаимность: что делает вторая сторона

Приостановление со стороны РФ не обязывает иностранное государство поступать так же, но на практике зеркальные шаги происходят. США официально подтвердили приостановление по взаимному согласию пункта 4 статьи 1, статей 5–21 и статьи 23 договора 1992 года — с 16 августа 2024 года (обзор KPMG). Практическое последствие для резидента РФ двойное: за рубежом с дохода, скорее всего, удержат налог по внутренней ставке без договорных льгот (то есть больше, чем раньше), а в России право на зачёт сохранится в пределах статьи 22 — но только в пределах российского налога с того же дохода. Итоговая нагрузка растёт именно за счёт «сгорающего» превышения.

Алгоритм проверки конкретной страны и вида дохода

1. Подтвердите статус резидента РФ за календарный год. 183 дня и более в течение 12 следующих подряд месяцев — базовое условие применения ст. 232 НК РФ. Если статус утрачен, зачёт не нужен: зарубежный доход в РФ не облагается (что важно знать о налоговом нерезидентстве).
2. Определите государство-источник и вид дохода. Зарплата, проценты, дивиденды, аренда, продажа актива — от вида дохода зависят и российская налоговая база, и номер статьи в договоре.
3. Определите статус договора на дату получения дохода. Возможны четыре состояния: договор действует полностью; действует с приостановлением отдельных статей; денонсирован; отсутствует.
4. Найдите пункт по вашей стране в Указе № 585 и выпишите номера приостановленных статей.
5. Откройте текст договора и найдите статью «Устранение двойного налогообложения». Если её номера нет в перечне из Указа — механизм зачёта сохранился.
6. Проверьте характер иностранного платежа. Засчитывается только налог на доходы. Гербовые сборы, регистрационные и биржевые сборы, взносы на социальное страхование налогом на доходы не являются и к зачёту не принимаются.
7. Проверьте документы и рассчитайте предел зачёта — об этом ниже.

Дерево решений в сжатом виде:

• Договора нет → зачёта нет → платите НДФЛ в РФ полностью.
• Договор денонсирован, доход получен после даты прекращения → зачёта нет.
• Договор действует, статья об устранении в перечне приостановленных отсутствует → зачёт возможен в пределах российского налога.
• Договор действует, но статья об устранении приостановлена → зачёта нет; переходите к разделу о действиях при невозможности зачёта.
• Доход получен до 08.08.2023 (в пределах трёхлетнего срока это ещё актуально для уточнённых деклараций) → применяются прежние правила договора без учёта приостановления.

Как считается предельная сумма зачёта: базы, ставки, курс

Зачёт ограничен суммой налога, которую Россия исчислила бы с этого же дохода. Поэтому сначала нужно правильно отнести доход к налоговой базе и ставке, а уже потом сравнивать с иностранным налогом.

Ступени основной базы по ст. 224 НК РФ: 13 % — до 2,4 млн ₽; 15 % — от 2,4 до 5 млн ₽; 18 % — от 5 до 20 млн ₽; 20 % — от 20 до 50 млн ₽; 22 % — свыше 50 млн ₽. Повышенная ставка применяется только к сумме превышения, а не ко всему доходу. Переносить пятиступенчатую шкалу на дивиденды и на доходы от продажи имущества нельзя — там своя двухступенчатая шкала 13/15 %.

Валютный пересчёт подчиняется п. 5 ст. 210 НК РФ: доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России на дату фактического получения дохода. Сумма иностранного налога пересчитывается по курсу на дату его уплаты — именно так устроено Приложение 2 декларации, где для дохода и для налога предусмотрены разные даты и разные курсы. Курсы берутся из официальных данных Банка России, а не из курса банка или биржи.

Пример 1: проценты по счёту в немецком банке

Исходные данные (все курсы условные, для реального расчёта берите данные Банка России на конкретные даты):

• 25.06.2025 банк в Германии выплатил проценты — 4 000 €, удержав налог 1 000 €; дата уплаты налога совпадает с датой выплаты.
• Курс на 25.06.2025 — 92,00 ₽/€.
• Прочий доход резидента за 2025 год (зарплата в РФ) — 2 100 000 ₽.

Расчёт:

1. Доход: 4 000 € × 92,00 = 368 000 ₽.
2. Иностранный налог: 1 000 € × 92,00 = 92 000 ₽.
3. Проверка договора: соглашение с Германией от 29.05.1996; приостановлены ст. 5–22 и 24; статья 23 «Устранение двойного налогообложения» действует → зачёт возможен.
4. Основная налоговая база: 2 100 000 + 368 000 = 2 468 000 ₽. НДФЛ: 2 400 000 × 13 % + 68 000 × 15 % = 312 000 + 10 200 = 322 200 ₽.
5. Предельная сумма зачёта считается приростным методом: налог с базы с учётом зарубежных процентов минус налог без них. Без процентов: 2 100 000 × 13 % = 273 000 ₽. Разница: 322 200 − 273 000 = 49 200 ₽.
6. Иностранный налог (92 000 ₽) превышает предел (49 200 ₽). К зачёту принимается 49 200 ₽, остаток 42 800 ₽ не возвращается и на следующие годы не переносится.

Допущение, которое стоит проговорить в пояснительной записке к декларации: НК РФ не устанавливает очерёдность «наложения» доходов на ступени шкалы, поэтому приростный метод — это способ обосновать сумму по строке 160 Приложения 2. Если инспекция применит иной порядок, спор решается через возражения на акт, а не через переделку расчёта задним числом.

Пример 2: зарплата от американского работодателя

Исходные данные (курсы условные):

• Резидент РФ в 2025 году получил от компании из США четыре выплаты по 12 000 $: 15.03.2025 (курс 88,00 ₽), 15.06.2025 (86,00 ₽), 15.09.2025 (90,00 ₽), 15.12.2025 (92,00 ₽).
• Итоговый налог по декларации, поданной в США, — 4 800 $, уплачен 15.04.2026 (курс на дату уплаты — 90,00 ₽).
• Иных доходов нет.

Расчёт:

1. Доход по датам получения: 1 056 000 + 1 032 000 + 1 080 000 + 1 104 000 = 4 272 000 ₽.
2. НДФЛ с основной базы: 2 400 000 × 13 % + 1 872 000 × 15 % = 312 000 + 280 800 = 592 800 ₽.
3. Иностранный налог в рублях: 4 800 $ × 90,00 = 432 000 ₽.
4. Договор с США от 17.06.1992: приостановлены ст. 5–21 и 23; статья 22 действует → зачёт возможен.
5. Предел зачёта — 592 800 ₽; иностранный налог меньше, поэтому засчитывается полностью.
6. К доплате в РФ: 592 800 − 432 000 = 160 800 ₽.

Отдельная деталь примера — даты. Декларацию за 2025 год нужно подать до 30.04.2026, а иностранный налог уплачен 15.04.2026. Если бы уплата произошла позже подачи, зачёт заявлялся бы уточнённой декларацией: п. 2 ст. 232 НК РФ разрешает заявить зачёт в декларациях, представляемых в течение трёх лет после окончания налогового периода, в котором получен доход. При этом НДФЛ за 2025 год всё равно нужно уплатить не позднее 15.07.2026, иначе пойдут пени, — трёхлетний срок для зачёта не отодвигает срок уплаты.

Документы иностранного налогового органа: чек-лист

Пункт 3 ст. 232 НК РФ требует приложить к декларации документы, подтверждающие сумму полученного за рубежом дохода и уплаченного с него налога, выданные (заверенные) уполномоченным органом соответствующего иностранного государства, с нотариально заверенным переводом на русский язык.

Чек-лист подтверждения уплаты:

• ☐  Документ содержит вид дохода — зарплата, проценты, дивиденды, аренда и т. д.
• ☐  Указана сумма дохода в иностранной валюте.
• ☐  Указан календарный год получения дохода.
• ☐  Указана сумма налога и дата его уплаты.
• ☐  Документ выдан или заверен уполномоченным (налоговым) органом иностранного государства.
• ☐  Приложен нотариально заверенный перевод на русский язык — переводится весь документ, включая печати и штампы.
• ☐  Альтернативный комплект, если справку получить нельзя: копия налоговой декларации, поданной в иностранном государстве, и копия платёжного документа об уплате налога — оба с нотариально заверенным переводом.
• ☐  Если налог удержан у источника выплаты: документ от источника выплаты со сведениями о суммах дохода в разрезе каждого месяца соответствующего календарного года и суммах удержанного налога, с копией и нотариальным переводом.
• ☐  Суммы в документах сходятся с суммами в Приложении 2 декларации и с банковскими выписками по зачислениям.

Чего в законе нет: требования апостиля и требования, чтобы документ был выдан «не позднее» какого-либо срока. Однако если документ исходит не от налогового органа, а от работодателя или брокера, он подходит только для случая удержания налога у источника — заменить им справку налогового органа при самостоятельной уплате налога за рубежом не получится. Именно на этом чаще всего рассыпается зачёт.

Заполнение 3-НДФЛ и что делать при отказе ФНС

Декларация за 2025 год подаётся по форме, утверждённой приказом ФНС России от 20.10.2025 № ЕД-7-11/913@ (зарегистрирован 31.10.2025, № 84028; прежний приказ от 19.09.2024 № ЕД-7-11/757@ утратил силу). Зарубежные доходы и зачёт отражаются в Приложении 2 «Доходы от источников за пределами Российской Федерации» — отдельный лист на каждый источник и каждую дату получения дохода:

Строка 170 не может превышать ни строку 140, ни строку 160 — это и есть арифметическое выражение предела зачёта. Общие сроки: подача — не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим; уплата — не позднее 15 июля. Камеральная проверка длится до трёх месяцев со дня подачи.

Типичные основания отказа и ответные действия:

Если по итогам проверки вынесено решение, действует обязательный досудебный порядок (раздел ФНС о досудебном урегулировании). Апелляционная жалоба подаётся на не вступившее в силу решение — до истечения месяца со дня его вручения; жалоба на вступившее в силу решение — в течение года. Подаётся она через инспекцию, вынесшую решение, которая передаёт её в вышестоящий налоговый орган; удобнее всего — через личный кабинет налогоплательщика. Госпошлины нет. Только после этого возможен суд.

Если зачесть налог нельзя

Ситуация не редкая: договор денонсирован, статья об устранении приостановлена, документы получить невозможно или иностранный платёж вообще не является налогом на доходы. Порядок действий:

1. Перепроверить основание удержания за рубежом. Иногда налог удержан ошибочно — по внутреннему праву иностранного государства нерезидент этой страны может иметь право на возврат. Возврат заявляется там же, по местным правилам и в местные сроки, и к российской декларации отношения не имеет.
2. Перепроверить российский статус. Если по итогам года резидентство РФ не подтверждается, зарубежный доход в России не облагается вовсе, и вопрос зачёта снимается. Отдельно проверьте правила для дистанционной работы — они разобраны в материале о НДФЛ для резидентов РФ, работающих за границей.
3. Рассмотреть взаимосогласительную процедуру. Статья о взаимосогласительной процедуре в перечни приостановленных статей, как правило, не включена, а порядок обращения регулируется главой 20.3 НК РФ. Процедура длительная и её результат зависит от готовности иностранного компетентного органа к диалогу, поэтому рассчитывать на неё как на основной сценарий не стоит.
4. Заплатить НДФЛ в России полностью и в срок. Это дешевле спора: неподача декларации влечёт штраф по ст. 119 НК РФ (5 % от неуплаченной суммы за каждый месяц, минимум 1 000 ₽, максимум 30 %), неуплата — штраф 20 % по ст. 122 НК РФ плюс пени. Экономический эффект несостоявшегося зачёта заведомо меньше суммы санкций.
5. Планировать следующий год заранее. Состав и юрисдикция активов, момент фиксации дохода и налоговый статус — то, чем можно управлять до получения дохода, а не после. Общая логика зачёта для разных ситуаций разобрана в материале зачёт налогов, уплаченных за границей, а особые случаи со студентами — в статье о статусе резидента и НДФЛ при обучении за границей.

Частые ошибки

• «Соглашение приостановлено, значит, зачёта нет». Неверно: приостановлены отдельные статьи, и статья о зачёте в перечень, как правило, не входит.
• «Соглашение действует, значит, зачтут всё». Тоже неверно: предел зачёта — российский налог с того же дохода, превышение сгорает.
• Пересчёт по одному курсу. Доход пересчитывается по курсу на дату получения, налог — на дату уплаты; в декларации это разные строки.
• Ставка «по аналогии». Дивиденды и продажа имущества считаются по шкале 13/15 %, а не по пятиступенчатой шкале основной базы.
• Зачёт «чужого» платежа. Социальные взносы, гербовые и регистрационные сборы налогом на доходы не являются.
• Ожидание документов вместо уплаты. Срок уплаты 15 июля не сдвигается; зачёт можно доработать уточнённой декларацией в течение трёх лет.

Источники

1. Налоговый кодекс РФ, статья 232 «Устранение двойного налогообложения»
2. Налоговый кодекс РФ, статья 7 «Международные договоры по вопросам налогообложения»
3. Указ Президента РФ от 08.08.2023 № 585 — официальное опубликование
4. Текст Указа № 585 с перечнем приостановленных статей по каждому договору
5. Федеральный закон от 19.12.2023 № 598-ФЗ — официальное опубликование
6. Приказ ФНС России от 20.10.2025 № ЕД-7-11/913@ об утверждении формы 3-НДФЛ — официальное опубликование
7. Приказ ФНС России от 20.10.2025 № ЕД-7-11/913@ на сайте ФНС
8. Сообщение ФНС о приостановлении отдельных положений международных договоров
9. Письмо ФНС России от 29.11.2023 № ШЮ-4-13/14936@ о приостановлении СОИДН
10. Разъяснение ФНС о камеральных проверках 3-НДФЛ с зачётом иностранного налога (письмо от 15.04.2026 № ШЮ-36-13/2999@)
11. Досудебное урегулирование налоговых споров — ФНС России
12. Договор между РФ и США от 17.06.1992 об избежании двойного налогообложения (статья 22 — устранение двойного налогообложения)
13. Официальные курсы валют Банка России
14. Обзор KPMG о приостановлении США положений налогового договора с Россией с 16.08.2024

Смотреть все публикации